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相互協議を巡る諸問題
― 移転価格課税に係る協議を中心として ―

　
大橋　時昭

税務大学校
研究部主任教授

目次

はじめに …………………………… 17
　　１　相互協議と租税法律主義の関係(第１章〜第３章) …………………………… 19
　　２　相互協議と国内救済手段の関係(第４章〜第５章) …………………………… 19
　　３　相互協議手続における納税者の権利保護(第６章) …………………………… 20
【相互協議と租税法律主義の関係】    
第１章　租税法律主義と租税条約の適用 …………………………… 21
　第１節　租税法律主義 …………………………… 21
　　１　租税法律主義の概念・概要 …………………………… 21
　　２　租税実体法と租税手続法 …………………………… 21
　　３　租税条約の規定 …………………………… 22
　第２節　租税条約の国内適用 …………………………… 22
　　１　租税条約の国内的効力 …………………………… 22
　　２　租税条約の国内直接適用 …………………………… 23
　　３　租税法律主義との関係 …………………………… 23
第２章　相互協議の目的・性格 …………………………… 25
　第１節　租税条約の目的・機能 …………………………… 25
　　１　租税条約の主たる目的 …………………………… 25
　　２　租税条約の機能 …………………………… 25
　第２節　相互協議制度 …………………………… 26
　　１　制度の必要性・目的 …………………………… 26
　　２　相互協議規定の内容 …………………………… 27
　　３　相互協議規定の性格 …………………………… 28
　　　(1)規定の抽象性 …………………………… 28
　　　(2)手続法規定 …………………………… 28
　　４　租税条約の規定に適合しない課税 …………………………… 29
　　５　小括 …………………………… 30
　　　(1)相互協議規定の性格 …………………………… 30
　　　(2)相互協議の性格 …………………………… 30
　　　(3)相互協議規定の特徴・意義 …………………………… 31
　第３節　租税条約の解釈 …………………………… 31
　　１　租税条約に定める解釈ルール …………………………… 31
　　２　ウィーン条約の規定 …………………………… 32
　　３　モデル条約及び同コメンタリー等 …………………………… 33
　　　(1)文脈への包含性と法的拘束性 …………………………… 33
　　　(2)尊重すべき国際ルール …………………………… 33
第３章　権限ある当局の権限の範囲 …………………………… 35
　第１節　総　論 …………………………… 35
　　１　規定の性格・規定振りから生じる権限の範囲 …………………………… 35
　　２　国内直接適用性の要請から生じる権限の範囲 …………………………… 36
　　３　規定の射程から生じる権限の範囲 …………………………… 37
　　４　相互協議の目的・性格から生じる権限の範囲 …………………………… 37
　　５　条約の解釈原則からの権限の範囲 …………………………… 38
　第２節　権限ある当局の権限の範囲(移転価格課税に係る相互協議) …………………………… 39
　　１　特殊関連企業条項 …………………………… 39
　　２　特殊関連企業条項の解釈 …………………………… 40
　　３　対応的調整等の根拠規定(実体法規定・手続法規定) …………………………… 41
　　　(1)租税条約上の規定 …………………………… 41
　　　(2)国内税法上の規定 …………………………… 42
　　４　権限ある当局の権限の範囲 …………………………… 42
　　　(1)手続規定・抽象的規定 …………………………… 43
　　　(2)特殊関連条項に基づく合意 …………………………… 43
　　　(3)特殊関連企業条項の射程 …………………………… 44
　　　(4)相互協議の目的・性格 …………………………… 44
　　　(５)ウィーン条約等国際ルールに基づく解釈・適用 …………………………… 45
　第３節　権限ある当局による譲歩とその範囲 …………………………… 45
　　１　権限ある当局の譲歩の意味 …………………………… 45
　　２　権限ある当局の譲歩 …………………………… 46
　　　(1)譲歩の基準 …………………………… 46
　　　(2)租税法律主義との関係 …………………………… 46
　　３　ウィーン条約の適用 …………………………… 47
　　　(1)ウィーン条約の解釈原則 …………………………… 47
　　　(2)租税条約の趣旨・目的 …………………………… 47
　　　(3)特殊関連企業条項の解釈 …………………………… 48
　　　(4)算定方法における合法性 …………………………… 49
　　　(５)目的論的解釈に基づく算定方法 …………………………… 49
　　４　譲歩の合法性 …………………………… 50
【相互協議と国内救済手段の関係】    
第４章　同時追行の問題点と調整に当たり考慮すべき事項 …………………………… 51
　第１節　両手続の概要 …………………………… 51
　　１　相互協議手続の概要 …………………………… 51
　　　(1)相互協議の申立て …………………………… 51
　　　(2)相互協議の実施 …………………………… 52
　　　(3)合意の国内実施 …………………………… 52
　　２　国内救済手続の概要 …………………………… 52
　　　(1)不服申立て …………………………… 52
　　　(2)税務訴訟 …………………………… 53
　第２節　両手続同時追行の問題点と実務的対応 …………………………… 54
　　１　両手続申立ての発生と理由 …………………………… 54
　　２　両手続同時追行上の問題点 …………………………… 54
　　　(1)目的・性格・手続構造の相違 …………………………… 54
　　　(2)法的効果(拘束性)の相違 …………………………… 55
　　　(3)問題点 …………………………… 56
　　３　実務的対応(相互協議通達の規定等) …………………………… 57
　第３節　両手続の調整に当たり考慮すべ事項 …………………………… 57
　　１　両手続の調整規定の有無 …………………………… 57
　　２　両手続の目的・性格の相違 …………………………… 58
　　　(1)権利救済制度と紛争解決手段 …………………………… 58
　　　(2)相互協議の目的・責務 …………………………… 59
　　３　相互協議合意の法的効果(拘束性) …………………………… 59
　　４　相互協議における納税者の権利 …………………………… 60
　　５　小括　 …………………………… 60
　第４節　裁決又は判決後の相互協議の合意による下方修正について …………………………… 61
　　１　裁決及び判決の拘束力 …………………………… 61
　　　(1)裁決の拘束性　　 …………………………… 61
　　　(2)判決の拘束性 …………………………… 61
　　２　相互協議の合意による下方修正 …………………………… 62
　　３　審判所の解釈・適用との調整 …………………………… 63
　　　(1)国税通則法99条 …………………………… 63
　　　(2)合意に先立つ協議 …………………………… 64
　　　(3)事実認定について …………………………… 64
　　４　判示された解釈・適用との関係 …………………………… 65
第５章　両手続の調整の在り方 …………………………… 67
　第１節　権限ある当局の対応 …………………………… 67
　　１　納税者が国内救済手続を追行する場合 …………………………… 67
　　２　納税者が国内救済手続の追行を留保する場合 …………………………… 68
　　　(1)相互協議で仮合意に至った場合 …………………………… 68
　　　(2)仮合意に至るも国内救済手続が継続される場合 …………………………… 68
　　　(3)仮合意前における裁決等の場合 …………………………… 69
　　　(4)権利の濫用 …………………………… 69
　　３　仮合意への「同意」について …………………………… 70
　　　(1)「同意」の法的性格 …………………………… 70
　　　(2)事実行為とその効果 …………………………… 70
　　４　前置規定の可能性 …………………………… 71
　第２節　諸外国の取扱い …………………………… 72
　　１　アメリカ(相互協議手続：歳入手続2002-52第7条) …………………………… 72
　　２　ドイツ(相互協議手続及び仲裁手続に関する実施要領3.4) …………………………… 73
　　３　オーストラリア(TR2000/16 Part4 Mutual Agreement Procedure) …………………………… 73
　　４　カナダ(相互協議手続：IC71-17R4) …………………………… 74
　　５　小括 …………………………… 74
　第３節　納税者における対応 …………………………… 75
　　１　両手続の目的・性格 …………………………… 75
　　２　手続の選択 …………………………… 75
　　３　裁決・判決後の下方修正 …………………………… 76
　　４　小括 …………………………… 76
　　　(1)納税者の対応 …………………………… 76
　　　(2)識者見解 …………………………… 76
　第４節　同時審査手続 …………………………… 77
　　１　趣旨 …………………………… 77
　　２　米国の同時審査手続(米国歳入手続) …………………………… 78
　　　(1)総論 …………………………… 78
　　　(2)同時審査手続の申入れ時期 …………………………… 78
　　　(3)裁判中の事案 …………………………… 78
　　　(4)同時審査手続の申立て …………………………… 78
　　　(５)相互協議過程における審査部の役割 …………………………… 79
　　　(6)同時審査手続の拒否又は終結 …………………………… 79
　　　(7)審査部への再移管 …………………………… 79
　　３　わが国での導入の可能性 …………………………… 79
　　　(1)権利救済機関・独立性 …………………………… 79
　　　(2)権限ある当局のフレキシビリティ …………………………… 80
　　　(3)不服審査担当部局への再移管 …………………………… 80
【相互協議手続における納税者の権利保護】    
第６章　相互協議手続における納税者の権利保護 …………………………… 81
　第１節　相互協議手続の概要 …………………………… 81
　　１　相互協議の申立て …………………………… 81
　　２　相互協議の実施 …………………………… 81
　　３　合意の実施 …………………………… 81
　第２節　納税者(申立者)への通知 …………………………… 82
　　１　相互協議の申入れを行わない旨の通知 …………………………… 82
　　２　相互協議を終了した旨の通知 …………………………… 82
　第３節　不服申立ての根拠規定・要件 …………………………… 83
　　１　行政不服審査法・行政事件訴訟法 …………………………… 83
　　　(1)行政不服審査法の趣旨等 …………………………… 83
　　　(2)行政事件訴訟法の原告適格 …………………………… 84
　　２　申立ての要件 …………………………… 84
　　　(1)行政庁の処分 …………………………… 84
　　　(2)取消しを求める利益の存在 …………………………… 84
　第４節　相互協議関連通知に対する不服申立ての可否 …………………………… 85
　　１　総論 …………………………… 85
　　　(1)否定的見解 …………………………… 85
　　　(2)肯定的見解 …………………………… 86
　　２　相互協議の申入れを行わない旨の通知 …………………………… 86
　　　(1)行政処分性について …………………………… 86
　　　(2)不服申立ての利益について …………………………… 87
　　３　相互協議を終了した旨の通知 …………………………… 88
　　　(1)行政処分性について …………………………… 88
　　　(2)不服申立ての利益について …………………………… 88
　　４　諸外国の取扱い …………………………… 89
　　　(1)ドイツ …………………………… 89
　　　(2)アメリカ(事例) …………………………… 90
　　　(3)スペイン(2003年判決：2000判決を支持) …………………………… 90
　　　５　相互協議の合意に対する不服申立て …………………………… 91
むすび …………………………… 92

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