別紙 国内勤務期間のない中国の従業員（非居住者）が、税制適格ストックオプションの権利行使による株式の取得に係る経済的利益について、租税特別措置法第29条の2を適用せず、税制非適格ストックオプションとして取り扱うことの可否について
1 事前照会の趣旨
国内勤務期間のない中国の従業員（非居住者）が、租税特別措置法（以下「措置法」といいます。）第29条の2《特定の取締役等が受ける新株予約権等の行使による株式の取得に係る経済的利益の非課税等》第1項に規定する要件を満たす新株予約権（以下「税制適格ストックオプション」といいます。）を、同条第2項の規定に従って権利行使をする場合において、当該権利行使による株式の取得に係る経済的利益について、同条第1項本文の規定を適用せず、同項本文の規定が適用されない新株予約権（以下「税制非適格ストックオプション」といいます。）として取り扱って差し支えないかお伺いします。
2 事前照会に係る取引等の事実関係
(1) 当社は、グループの業績向上に対する意欲や士気を高めることを目的として、当社及び中国子会社の役員又は従業員（以下「割当対象者」といいます。）に対して、税制適格ストックオプションを付与しました（以下、当社が割当対象者に付与した税制適格ストックオプションを「本件ストックオプション」といいます。）。
(2) 割当対象者のうち、中国子会社の従業員で、日本国内における勤務期間がなく日本国内に恒久的施設を有していない者（以下「中国従業員」といいます。）が、中国の居住者期間中に、措置法第29条の2第2項に規定する誓約を行い、所定の事項を記載した書面を提出した上で、本件ストックオプションの権利行使をする予定です。
(3) 中国従業員は、内国法人の役員の資格を有していません。
(4) 中国従業員は、本件ストックオプションの権利行使時及び権利行使により取得した当社の株式（以下「本件株式」といいます。）の譲渡時において、日本国内に恒久的施設を有していない中国の居住者であることを本照会の前提とします。
3 事前照会者の求める見解となることの理由
(1) 非居住者に係る税制適格ストックオプションの取扱い
非居住者が税制適格ストックオプションの権利行使により株式を取得した場合、その株式の取得に係る経済的利益（権利行使益）については、その権利行使時に課税されず（措法29の2
）、その株式を譲渡した時に国内にある資産の譲渡により生ずる所得として課税されます（所法161三、所令281四ロ、措令19の3
）。
(2) 日本国内における勤務期間がなく、日本国内に恒久的施設を有していない中国の従業員（非居住者）がストックオプションの権利行使をした場合の権利行使時及び株式譲渡時の課税関係について
イ 税制適格ストックオプションの場合
上記(1)のとおり、税制適格ストックオプションの権利行使益は、権利行使時に課税されないことから、税制適格ストックオプションの権利行使により取得した株式を譲渡した場合の譲渡益は、一般に、付与時から権利行使時までの権利行使益部分と権利行使後に生じた株式譲渡益部分で構成されることになります。
そして、この権利行使益部分については、日中租税協定第15条第1項の規定が適用され、日本国内における勤務期間がない場合には、日本に課税権がなく日本において課税はされません。
一方、株式譲渡益部分については、日中租税協定第13条第4項の規定が適用されて日本において課税対象となり、恒久的施設を有しない非居住者の株式等の譲渡に係る国内源泉所得として、15％の税率による申告分離課税の対象となります（所法161三、所令281四ロ、措法29の2
、
、37の12、措令19の3）
なお、確定申告の際には、所得税と併せて基準所得税額（所得税額から、所得税額から差し引かれる金額を差し引いた後の金額）に2.1％を掛けて計算した復興特別所得税を申告・納付することになります。
ロ 税制非適格ストックオプションの場合
税制非適格ストックオプションの権利行使により株式を取得した場合、その権利行使益については、上記イと同様、日中租税協定第15条第1項が適用され、日本国内における勤務期間がない場合には、日本において課税されません。
また、税制非適格ストックオプションの権利行使により取得した株式の譲渡に係る所得は、所得税法第161条第1項各号に掲げる国内源泉所得に該当しないため、日本において課税はされません。
(3) 中国従業員が本件ストックオプションの権利行使により本件株式を取得した場合において措置法第29条の2第1項本文の規定を適用せず、税制非適格ストックオプションとして取扱うことができるか否かについて
中国従業員が本件株式を譲渡した場合、本件株式に係る譲渡益のうち株式譲渡益部分については、上記(2)イのとおり日本において課税対象となることから、当該譲渡益部分について中国で課税される場合には、日本と中国とで二重課税が生じることとなります。
一方、中国従業員が仮に税制非適格ストックオプションの権利行使により取得した株式を譲渡した場合、その株式に係る譲渡益のうち株式譲渡益部分については、上記(2)ロのとおり日本において課税されないことから、二重課税の問題は生じません。
中国従業員は、中国の居住者期間中に、措置法第29条の2第2項に規定する誓約等を行った上で本件ストックオプションの権利行使をする予定ですが、当該権利行使による経済的利益について措置法第29条の2第1項本文の規定を適用せず、本件ストックオプションを税制非適格ストックオプションとして取り扱うことで、本件株式の譲渡による所得は国内源泉所得に該当しないものとなり、二重課税の問題が解消されますので、このような場合は、本件ストックオプションを税制非適格ストックオプションとして取り扱って差し支えないものと考えます。
