第2章 収益並びに費用及び損失の計算
第1節 収益等の計上に関する通則
2−1−1 資産の販売若しくは譲渡又は役務の提供（2−1−1の10及び2−1−40の2を除き、平成30年3月30日付企業会計基準第29号「収益認識に関する会計基準」（以下2−1−1において「収益認識基準」という。）の適用対象となる取引に限る。以下この節において「資産の販売等」という。）に係る収益の額は、原則として個々の契約ごとに計上する。ただし、次に掲げる場合に該当する場合には、それぞれ次に定めるところにより区分した単位ごとにその収益の額を計上することができる。（平30年課法2−8「二」により改正）
(1) 同一の相手方及びこれとの間に支配関係その他これに準ずる関係のある者と同時期に締結した複数の契約について、当該複数の契約において約束した資産の販売等を組み合わせて初めて単一の履行義務（収益認識基準第7項に定める履行義務をいう。以下2−1−21の7までにおいて同じ。）となる場合 当該複数の契約による資産の販売等の組合せ
(2) 一の契約の中に複数の履行義務が含まれている場合 それぞれの履行義務に係る資産の販売等
(注)
1 同一の相手方及びこれとの間に支配関係その他これに準ずる関係のある者と同時期に締結した複数の契約について、次のいずれかに該当する場合には、当該複数の契約を結合したものを一の契約とみなしてただし書の(2)を適用する。
(1) 当該複数の契約が同一の商業目的を有するものとして交渉されたこと。
(2) 一の契約において支払を受ける対価の額が、他の契約の価格又は履行により影響を受けること。
2 工事（製造及びソフトウエアの開発を含む。以下2−1−1において同じ。）の請負に係る契約について、次の(1)に区分した単位における収益の計上時期及び金額が、次の(2)に区分した単位における収益の計上時期及び金額に比してその差異に重要性が乏しいと認められる場合には、次の(1)に区分した単位ごとにその収益の額を計上することができる。
(1) 当事者間で合意された実質的な取引の単位を反映するように複数の契約（異なる相手方と締結した複数の契約又は異なる時点に締結した複数の契約を含む。）を結合した場合のその複数の契約において約束した工事の組合せ
(2) 同一の相手方及びこれとの間に支配関係その他これに準ずる関係のある者と同時期に締結した複数の契約について、ただし書の(1)又は(2)に掲げる場合に該当する場合（ただし書の(2)にあっては、上記（注）1においてみなして適用される場合に限る。）におけるそれぞれただし書の(1)又は(2)に定めるところにより区分した単位
3 一の資産の販売等に係る契約につきただし書の適用を受けた場合には、同様の資産の販売等に係る契約については、継続してその適用を受けたただし書の(1)又は(2)に定めるところにより区分した単位ごとに収益の額を計上することに留意する。
2−1−1の2 法人が機械設備等の販売をしたことに伴いその据付工事を行った場合（法第64条第1項《長期大規模工事の請負に係る収益及び費用の帰属事業年度》の規定の適用がある場合及び同条第2項《長期大規模工事以外の工事の請負に係る収益及び費用の帰属事業年度》の規定の適用を受ける場合を除く。）において、その据付工事が相当の規模のものであり、かつ、契約その他に基づいて機械設備等の販売に係る対価の額とその据付工事に係る対価の額とを合理的に区分することができるときは、2−1−1ただし書(2)に掲げる場合に該当するかどうかにかかわらず、その区分した単位ごとにその収益の額を計上することができる。（平30年課法2−8「二」により追加）
2−1−1の3 法人が資産の販売等に伴いその販売若しくは譲渡する資産又は提供する役務に対する保証を行った場合において、当該保証がその資産又は役務が合意された仕様に従っているという保証のみであるときは、当該保証は当該資産の販売等とは別の取引の単位として収益の額を計上することにはならないことに留意する。（平30年課法2−8「二」により追加）
2−1−1の4 法人が請け負った建設工事等（建設、造船その他これらに類する工事をいう。以下2−1−21の8までにおいて同じ。）について次に掲げるような事実がある場合（法第64条第1項《長期大規模工事の請負に係る収益及び費用の帰属事業年度》の規定の適用がある場合及び同条第2項《長期大規模工事以外の工事の請負に係る収益及び費用の帰属事業年度》の規定の適用を受ける場合を除く。）には、その建設工事等の全部が完成しないときにおいても、2−1−1にかかわらず、その事業年度において引き渡した建設工事等の量又は完成した部分に区分した単位ごとにその収益の額を計上する。（平30年課法2−8「二」により追加）
(1) 一の契約により同種の建設工事等を多量に請け負ったような場合で、その引渡量に従い工事代金を収入する旨の特約又は慣習がある場合
(2) 1個の建設工事等であっても、その建設工事等の一部が完成し、その完成した部分を引き渡した都度その割合に応じて工事代金を収入する旨の特約又は慣習がある場合
2−1−1の5 設計、作業の指揮監督、技術指導その他の技術役務の提供について次に掲げるような事実がある場合には、2−1−1にかかわらず、次の期間又は作業に係る部分に区分した単位ごとにその収益の額を計上する。（平30年課法2−8「二」により追加）
(1) 報酬の額が現地に派遣する技術者等の数及び滞在期間の日数等により算定され、かつ、一定の期間ごとにその金額を確定させて支払を受けることとなっている場合
(2) 例えば基本設計に係る報酬の額と部分設計に係る報酬の額が区分されている場合のように、報酬の額が作業の段階ごとに区分され、かつ、それぞれの段階の作業が完了する都度その金額を確定させて支払を受けることとなっている場合
2−1−1の6 ノウハウの開示が2回以上にわたって分割して行われ、かつ、その設定契約に際して支払を受ける一時金又は頭金の支払がほぼこれに見合って分割して行われることとなっている場合には、2−1−1にかかわらず、その開示をした部分に区分した単位ごとにその収益の額を計上する。（平30年課法2−8「二」により追加）
(注)
1 ノウハウの設定契約に際して支払を受ける一時金又は頭金の額がノウハウの開示のために現地に派遣する技術者等の数及び滞在期間の日数等により算定され、かつ、一定の期間ごとにその金額を確定させて支払を受けることとなっている場合には、その期間に係る部分に区分した単位ごとにその収益の額を計上する。
2 ノウハウの設定契約の締結に先立って、相手方に契約締結の選択権を付与する場合には、その選択権の提供を当該ノウハウの設定とは別の取引の単位としてその収益の額を計上する。
2−1−1の7 法人が資産の販売等に伴いいわゆるポイント又はクーポンその他これらに類するもの（以下2−1−1の7において「ポイント等」という。）で、将来の資産の販売等に際して、相手方からの呈示があった場合には、その呈示のあった単位数等と交換に、その将来の資産の販売等に係る資産又は役務について、値引きして、又は無償により、販売若しくは譲渡又は提供をすることとなるもの（当該法人以外の者が運営するものを除く。以下2−1−1の7及び2−1−39の3において「自己発行ポイント等」という。）を相手方に付与する場合（不特定多数の者に付与する場合に限る。）において、次に掲げる要件の全てに該当するときは、継続適用を条件として、当該自己発行ポイント等について当初の資産の販売等（以下2−1−1の7において「当初資産の販売等」という。）とは別の取引に係る収入の一部又は全部の前受けとすることができる。（平30年課法2−8「二」により追加）
(1) その付与した自己発行ポイント等が当初資産の販売等の契約を締結しなければ相手方が受け取れない重要な権利を与えるものであること。
(2) その付与した自己発行ポイント等が発行年度ごとに区分して管理されていること。
(3) 法人がその付与した自己発行ポイント等に関する権利につきその有効期限を経過したこと、規約その他の契約で定める違反事項に相手方が抵触したことその他の当該法人の責に帰さないやむを得ない事情があること以外の理由により一方的に失わせることができないことが規約その他の契約において明らかにされていること。
(4) 次のいずれかの要件を満たすこと。
イ その付与した自己発行ポイント等の呈示があった場合に値引き等をする金額（以下2−1−1の7において「ポイント等相当額」という。）が明らかにされており、かつ、将来の資産の販売等に際して、たとえ1ポイント又は1枚のクーポンの呈示があっても値引き等をすることとされていること。
(注) 一定単位数等に達しないと値引き等の対象にならないもの、割引券（将来の資産の販売等の対価の額の一定割合を割り引くことを約する証票をいう。）及びいわゆるスタンプカードのようなものは上記イの要件を満たす自己発行ポイント等には該当しない。
ロ その付与した自己発行ポイント等が当該法人以外の者が運営するポイント等又は自ら運営する他の自己発行ポイント等で、イに該当するものと所定の交換比率により交換できることとされていること。
(注) 当該自己発行ポイント等の付与について別の取引に係る収入の一部又は全部の前受けとする場合には、当初資産の販売等に際して支払を受ける対価の額を、当初資産の販売等に係る引渡し時の価額等（その販売若しくは譲渡をした資産の引渡しの時における価額又はその提供をした役務につき通常得べき対価の額に相当する金額をいう。）と、当該自己発行ポイント等に係るポイント等相当額とに合理的に割り振る。
2−1−1の8 法人が資産の販売等を行った場合において、次の(1)に掲げる額及び次の(2)に掲げる事実並びにその他のこれらに関連する全ての事実及び状況を総合的に勘案して、当該資産の販売等に係る契約に金銭の貸付けに準じた取引が含まれていると認められるときは、継続適用を条件として、当該取引に係る利息相当額を当該資産の販売等に係る収益の額に含めないことができる。（平30年課法2−8「二」により追加）
(1) 資産の販売等に係る契約の対価の額と現金販売価格（資産の販売等と同時にその対価の全額の支払を受ける場合の価格をいう。）との差額
(2) 資産の販売等に係る目的物の引渡し又は役務の提供をしてから相手方が当該資産の販売等に係る対価の支払を行うまでの予想される期間及び市場金利の影響
2−1−1の9 法人が割賦販売等（月賦、年賦その他の賦払の方法により対価の支払を受けることを定型的に定めた約款に基づき行われる資産の販売等及び延払条件が付された資産の販売等をいう。以下2−1−1の9において同じ。）又は法第63条第1項《リース譲渡に係る収益及び費用の帰属事業年度》に規定するリース譲渡（同条の規定の適用を受けるものを除く。以下2−1−1の9において「リース譲渡」という。）を行った場合において、当該割賦販売等又はリース譲渡に係る販売代価と賦払期間又はリース期間（法第64条の2第3項《リース取引に係る所得の金額の計算》に規定するリース取引に係る契約において定められた同条第1項に規定するリース資産の賃貸借期間をいう。）中の利息に相当する金額とが区分されているときは、当該利息に相当する金額を当該割賦販売等又はリース譲渡に係る収益の額に含めないことができる。（平30年課法2−8「二」により追加）
2−1−1の10 法第22条の2第4項《収益の額》の「その販売若しくは譲渡をした資産の引渡しの時における価額又はその提供をした役務につき通常得べき対価の額に相当する金額」（以下2−1−1の11までにおいて「引渡し時の価額等」という。）とは、原則として資産の販売等につき第三者間で取引されたとした場合に通常付される価額をいう。なお、資産の販売等に係る目的物の引渡し又は役務の提供の日の属する事業年度終了の日までにその対価の額が合意されていない場合は、同日の現況により引渡し時の価額等を適正に見積もるものとする。（平30年課法2−8「二」により追加）
(注)
1 なお書の場合において、その後確定した対価の額が見積額と異なるときは、令第18条の2第1項《収益の額》の規定の適用を受ける場合を除き、その差額に相当する金額につきその確定した日の属する事業年度の収益の額を減額し、又は増額する。
2 引渡し時の価額等が、当該取引に関して支払を受ける対価の額を超える場合において、その超える部分が、寄附金又は交際費等その他のその法人の所得の金額の計算上損金の額に算入されないもの、剰余金の配当等及びその法人の資産の増加又は負債の減少を伴い生ずるもの（以下2−1−1の16までにおいて「損金不算入費用等」という。）に該当しない場合には、その超える部分の金額を益金の額及び損金の額に算入する必要はないことに留意する。
2−1−1の11 資産の販売等に係る契約の対価について、値引き、値増し、割戻しその他の事実（法第22条の2第5項各号《収益の額》に掲げる事実を除く。以下2−1−1の11において「値引き等の事実」という。）により変動する可能性がある部分の金額（以下2−1−1の11において「変動対価」という。）がある場合（当該値引き等の事実が損金不算入費用等に該当しないものである場合に限る。）において、次に掲げる要件の全てを満たすときは、(2)により算定される変動対価につき同条第1項又は第2項に規定する事業年度（以下2−1−1の11において「引渡し等事業年度」という。）の確定した決算において収益の額を減額し、又は増額して経理した金額（引渡し等事業年度の確定申告書に当該収益の額に係る益金算入額を減額し、又は増額させる金額の申告の記載がある場合の当該金額を含み、変動対価に関する不確実性が解消されないものに限る。）は、引渡し等事業年度の引渡し時の価額等の算定に反映するものとする。（平30年課法2−8「二」により追加）
(1) 値引き等の事実の内容及び当該値引き等の事実が生ずることにより契約の対価の額から減額若しくは増額をする可能性のある金額又はその金額の算定基準（客観的なものに限る。）が、当該契約若しくは法人の取引慣行若しくは公表した方針等により相手方に明らかにされていること又は当該事業年度終了の日において内部的に決定されていること。
(2) 過去における実績を基礎とする等合理的な方法のうち法人が継続して適用している方法により(1)の減額若しくは増額をする可能性又は算定基準の基礎数値が見積もられ、その見積りに基づき収益の額を減額し、又は増額することとなる変動対価が算定されていること。
(3) (1)を明らかにする書類及び(2)の算定の根拠となる書類が保存されていること。
(注)
1 引渡し等事業年度終了の日後に生じた事情により令第18条の2第3項《収益の額》に規定する収益基礎額が変動した場合において、資産の販売等に係る収益の額につき同条第1項に規定する当初益金算入額に同項に規定する修正の経理（同条第2項においてみなされる場合を含む。以下2−1−1の11において「修正の経理」という。）により増加した収益の額を加算し、又は当該当初益金算入額からその修正の経理により減少した収益の額を控除した金額が当該資産の販売等に係る法第22条の2第4項に規定する価額又は対価の額に相当しないときは、令第18条の2第3項の規定の適用によりその変動することが確定した事業年度の収益の額を減額し、又は増額することとなることに留意する。
2 引渡し等事業年度における資産の販売等に係る収益の額につき、その引渡し等事業年度の収益の額として経理していない場合において、その後の事業年度の確定した決算において行う受入れの経理（その後の事業年度の確定申告書における益金算入に関する申告の記載を含む。）は、一般に公正妥当な会計処理の基準に従って行う修正の経理には該当しないことに留意する。
2−1−1の12 販売した棚卸資産に係る売上割戻しについて2−1−1の11の取扱いを適用しない場合には、当該売上割戻しの金額をその通知又は支払をした日の属する事業年度の収益の額から減額する。（平30年課法2−8「二」により追加）
2−1−1の13 法人が売上割戻しについて2−1−1の11の取扱いを適用しない場合において、当該売上割戻しの金額につき相手方との契約等により特約店契約の解約、災害の発生等特別な事実が生ずる時まで又は5年を超える一定の期間が経過するまで相手方名義の保証金等として預かることとしているため、相手方がその利益の全部又は一部を実質的に享受することができないと認められる場合には、その売上割戻しの金額については、2−1−1の12にかかわらず、これを現実に支払った日（その日前に実質的に相手方にその利益を享受させることとした場合には、その享受させることとした日）の属する事業年度の売上割戻しとして取り扱う。（平30年課法2−8「二」により追加）
2−1−1の14 2−1−1の13の「相手方がその利益の全部又は一部を実質的に享受すること」とは、次に掲げるような事実があることをいう。（平30年課法2−8「二」により追加）
(1) 相手方との契約等に基づいてその売上割戻しの金額に通常の金利を付すとともに、その金利相当額については現実に支払っているか、又は相手方からの請求があれば支払うこととしていること。
(2) 相手方との契約等に基づいて保証金等に代えて有価証券その他の財産を提供することができることとしていること。
(3) 保証金等として預かっている金額が売上割戻しの金額のおおむね50％以下であること。
(4) 相手方との契約等に基づいて売上割戻しの金額を相手方名義の預金又は有価証券として保管していること。
2−1−1の15 法人が請け負った建設工事等に係る工事代金につき資材の値上がり等に応じて一定の値増金を収入することが契約において定められている場合において、2−1−1の11の取扱いを適用しないときは、その収入すべき値増金の額については、次の場合の区分に応じ、それぞれ次によることとする。ただし、その建設工事等の引渡しの日後において相手方との協議によりその収入すべき金額が確定する値増金については、その収入すべき金額が確定した日の属する事業年度の収益の額を増額する。（平30年課法2−8「二」により追加）
(1) 当該建設工事等が2−1−21の2に規定する履行義務が一定の期間にわたり充足されるものに該当する場合（2−1−21の7本文の取扱いを適用する場合を除く。）値増金を収入することが確定した日の属する事業年度以後の2−1−21の5による収益の額の算定に反映する。
(2) (1)の場合以外の場合 その建設工事等の引渡しの日の属する事業年度の益金の額に算入する。
2−1−1の16 資産の販売等に係る契約において、いわゆるキャッシュバックのように相手方に対価が支払われることが条件となっている場合（損金不算入費用等に該当しない場合に限る。）には、次に掲げる日のうちいずれか遅い日の属する事業年度においてその対価の額に相当する金額を当該事業年度の収益の額から減額する。（平30年課法2−8「二」により追加）
(1) その支払う対価に関連する資産の販売等に係る法第22条の2第1項《収益の額》に規定する日又は同条第2項に規定する近接する日
(2) その対価を支払う日又はその支払を約する日