いわゆる「三角合併」に係る被合併法人の株主における課税関係について
【照会要旨】
A社の100％子会社であるB社と出資関係を有しないC社との間で、B社を合併法人とする適格合併を予定しています（A社、B社及びC社はいずれも株式会社です。）。
この合併は、C社の株主に交付する対価をB社株式ではなく、B社の親会社の株式であるA社株式とするいわゆる「三角合併」により行うことを予定していますが、合併対価をB社株式とする通常の合併の場合と同様に、C社の株主におけるC社株式の譲渡に係る課税関係は生じないと解してよろしいでしょうか。
【回答要旨】
C社の株主においてC社株式の譲渡に係る課税関係は生じません。
（理由）
1 合併に伴い被合併法人の株主である法人が、合併により消滅する被合併法人の株式を有しないこととなった場合には、一定の要件を満たす場合を除き、その合併の日の属する事業年度に当該被合併法人の株式の譲渡に係る譲渡損益を計上することとなります（法法61の2
、法規27の3十）。
2 ただし、その合併により、被合併法人の株主に合併法人の株式又は合併親法人の株式（合併法人との間に当該合併法人の発行済株式等の全部を直接又は間接に保有する関係とされる一定の関係がある法人の株式をいいます。）のいずれか一の法人の株式のみが交付された場合には、上記1の譲渡損益の算定に際し、被合併法人の株主は被合併法人の株式の譲渡対価の額を当該合併直前の被合併法人の株式の帳簿価額に相当する金額として計算することとされていますので（法法61の2
）、譲渡対価の額と譲渡原価の額が同額（いずれも合併の直前の被合併法人の株式の帳簿価額）となり、譲渡損益は生じません。
3 したがって、被合併法人の株主においては、いわゆる「三角合併」により合併親法人の株式の交付を受けた場合においても、被合併法人の株式の譲渡損益は生じないこととなりますので、ご照会の合併については、C社の株主においてC社株式の譲渡に係る課税関係は生じないこととなります。
4 また、被合併法人の株主が合併により交付を受けた合併法人の株式又は合併親法人の株式の取得価額は、その合併が当該合併に係る被合併法人の株主等に当該合併に係る合併法人の株式又は合併親法人の株式のいずれか一の法人の株式のみが交付されたものである場合には、当該被合併法人の株式の当該合併の直前の帳簿価額に相当する金額に、次の金額を加算した金額とされています（法令119五）。
- 合併法人株式又は合併親法人の株式の交付を受けるために要した費用がある場合には、その費用の額。
- 当該合併が適格合併に該当しない場合で法人税法第24条第1項第1号の規定により配当の額とみなされた金額があるときには、そのみなし配当の金額。
5 ご照会の「三角合併」は、適格合併ということですので、C社の株主にみなし配当は生じないことから（法法24一）、C社の株主が交付を受けるA社株式の取得価額は、C社株式の合併直前の帳簿価額に相当する金額に、上記4に記載した金額を加算した金額となります。
【関係法令通達】
法人税法第2条第12号の8、第24条第1項第1号、第61条の2第1項、第2項
法人税法施行令第4条の3第4項、第23条第1項第1号、第119条第1項第5号、第119条の7の2第1項
法人税法施行規則第27条の3第10号
注記
令和5年8月1日現在の法令・通達等に基づいて作成しています。
この質疑事例は、照会に係る事実関係を前提とした一般的な回答であり、必ずしも事案の内容の全部を表現したものではありませんから、納税者の方々が行う具体的な取引等に適用する場合においては、この回答内容と異なる課税関係が生ずることがあることにご注意ください。