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5. 【措置法第70条の7の2関係】

11　相続税の額に相当する担保（70の7の2−11）

（説明）

　70の7―8（贈与税の額に相当する担保）の説明を参照。

12　持分会社の持分が担保提供された場合（70の7の2−12）

（説明）

　70の7―9（持分会社の持分が担保提供された場合）の説明を参照。

13　常時使用従業員の意義（70の7の2−13）

（説明）

　70の7−10（常時使用従業員の意義）の説明を参照。

14　特例の対象とならない資産保有型会社又は資産運用型会社の意義（70の7の2−14）

（説明）

　70の7−11（特例の対象とならない資産保有型会社又は資産運用型会社の意義）の説明を参照。

15　経営承継相続人等を判定する場合等の議決権の数の意義（70の7の2−15）

（説明）

　70の7−12（経営承継受贈者を判定する場合等の議決権の数の意義）の説明を参照。

16　特例非上場株式等に係る認定承継会社が2以上ある場合の納税猶予分の相続税額の計算（70の7の2−16）

（説明）

1　特例非上場株式等に係る認定承継会社が2以上ある場合における措置法第70条の7の2第2項第5号に規定する納税猶予分の相続税額の計算に関する規定には、措置法令第40条の8の2第15項及び第16項の2つの規定があるが、措置法第70条の7の2第1項の規定の適用を受ける者に係る納税猶予分の相続税額の総額を計算するに当たっては、同条第15項の規定のみにより計算することも可能であることから、同項と同条第16項との関係については疑義が生ずるところである。

2　仮に、同条第16項の規定が、納税猶予分の相続税額を計算する場合には適用がなく納税猶予適用後の確定税額を計算する場合にのみ適用されると解した場合には、同項の端数処理により切り捨てられた金額は（特例非上場株式等の全部を譲渡したときでも）相続人等の死亡時まで猶予税額として残ることとなり不合理な状態になる。また、同項においては「前項の場合において」と規定されていることから、同項の規定は、納税猶予分の相続税額の総額を計算する場合にも適用があると解することが相当である。

3　また、同条第16項第1号の金額を算定する場合には、同号においては「前項の規定を適用して計算した納税猶予分の相続税額」と規定されていることから、100円未満の端数処理は行わない金額となる。

4　通達においては、上記2及び3の内容を納税猶予分の相続税額の計算の順序として示すことにより留意的に明らかにするとともに、認定承継会社が2以上ある場合において経営相続承継相続人等が2人以上いるときには、各人の納税猶予税額の計算は、それぞれの経営承継相続人等ごとに上記2及び3の計算を行うこととなる。通達の後段ではそのことを留意的に明らかにした。具体的な計算例を示すと次のとおりとなる。

【計算例】

　相続人は子A及び子Bの2人であり、それぞれの取得財産は次のとおりである。

相続人の氏名		（合計）	子A	子B
取得財産の価額		1,400,000,000	800,000,000	600,000,000
（内訳）	甲社株式	100,000,000	100,000,000
	乙社株式	200,000,000	200,000,000
	丙社株式	400,000,000		400,000,000

(注)　債務及び葬式費用、各種税額控除はないものと仮定。

1　甲社の発行済株式総数等の状況

　甲社の発行済株式総数
　子Aが相続により取得した甲社の株式数
　子Aが相続の開始前より保有する甲社の株式数
　相続の開始の時における甲社の株式の価額

40,000株
20,000株
0株
5,000円／株

2　乙社の発行済株式総数等の状況

　乙社の発行済株式総数
　子Aが相続により取得した乙社の株式数
　子Aが相続の開始前より保有する乙社の株式数
　相続の開始の時における乙社の株式の価額

40,000株
20,000株
10,000株
10,000円／株

3　丙社の発行済株式総数等の状況

　丙社の発行済株式総数
　子Bが相続により取得した丙社の株式数
　子Bが相続の開始前より保有する丙社の株式数
　相続の開始の時における丙社の株式の価額

60,000株
40,000株
10,000株
10,000円／株

ケース1　子Aが甲社及び乙社の株式について納税猶予の適用を受ける場合（特例非上場株式等に係る会社が2社以上ある場合）

【子Aに係る納税猶予分の相続税額の計算】

�T　甲社の株式のうち特例非上場株式等に該当する株式数（70の7の2−2（2）参照）
　20,000株（1）＋0株（1）＜40,000株（1）×2/3
　∴　特例非上場株式等の株式数　20,000株（ａ）

�U　乙社の株式のうち特例非上場株式等に該当する株式数（70の7の2−2（1）参照）
　20,000株（2）＋10,000株（2）≧40,000株（2）×2/3 　40,000株（2）×2/3−10,000株＝16,666.666…株
　∴　特例非上場株式等の株式数　16,667株（1株未満切上げ）（ｂ）

�V　通達の1の計算

(1)　子Aの相続税の課税価格とみなされる金額の計算
甲社に係る特例非上場株式等の価額
　20,000株（ａ）×5,000円（1）＝100,000,000円
乙社に係る特例非上場株式等の価額
　16,667株（ｂ）×10,000円（2）＝166,670,000円
特例非上場株式等の価額の合計額（課税価格とみなされる金額）
　100,000,000円＋166,670,000円＝266,670,000円（ｃ）

(2)　266,670,000円（ｃ）の金額に基づく子Aの算出税額の計算
266,670,000円（ｃ）＋600,000,000円（子Bの取得財産の価額）−70,000,000円（基礎控除額）＝796,670,000円
∴　266,670,000円（ｃ）の金額に基づく子Aの算出税額　93,642,348円（ｄ）

(3)　266,670,000円（ｃ）×20％の金額に基づく子Aの算出税額の計算
266,670,000円（ｃ）×20％＋600,000,000円（子Bの取得財産の価額）−70,000,000円（基礎控除額）＝583,334,000円
∴　266,670,000円（ｃ）×20％の金額に基づく子Aの算出税額　16,272,317円（ｅ）

(4)　ｄ−ｅの計算
93,642,348円−16,272,317円＝77,370,031円（ｆ）（端数処理は行わない）

�W　通達の2の計算

(1)　甲社に係る納税猶予税額の計算
77,370,031円（ｆ）×100,000,000円（甲社に係る特例非上場株式等の価額）／266,670,000円（特例非上場株式等の価額の合計額）＝29,013,398円
∴　甲社に係る納税猶予税額　29,013,300円（100円未満切捨て）（ｇ）

(2)　乙社に係る納税猶予税額の計算
77,370,031円（ｆ）×166,670,000円（乙社に係る特例非上場株式等の価額）／266,670,000円（特例非上場株式等の価額の合計額）＝48,356,632円
∴　乙社に係る納税猶予税額　48,356,600円（100円未満切捨て）（ｈ）

�X　通達の3の計算（子Aに係る納税猶予分の相続税額の計算）
　29,013,300円（ｇ）＋48,356,600円（ｈ）＝77,369,900円

ケース2　子Aが甲社及び乙社の株式を子Bが丙社の株式について納税猶予の適用を受ける場合（経営承継相続人等が2人以上いる場合）

【子Aに係る納税猶予分の相続税額の計算】
　ケース1に同じ。

【子Bに係る納税猶予分の相続税額の計算】

�T　丙社の株式のうち特例非上場株式等に該当する株式数（70の7の2−2（1）参照）
40,000株（3）＋10,000株（3）≧60,000株（3）×2/3
60,000株（3）×2/3−10,000株＝30,000株
∴　特例非上場株式等の株式数　30,000株（ｉ）

�U　通達の1の計算

(1)　子Bの相続税の課税価格とみなされる金額
丙社に係る特例非上場株式等の価額（課税価格とみなされる金額）
　30,000株（ｉ）×10,000円（3）＝300,000,000円

(2)　300,000,000円（ｊ）の金額に基づく子Bの算出税額の計算
300,000,000円（ｊ）＋800,000,000円（子Aの取得財産の価額）−70,000,000円（基礎控除額）＝1,030,000,000円
∴　300,000,000円（ｊ）の金額に基づく子Bの算出税額　114,818,181円（ｋ）

(3)　300,000,000円（ｊ）×20％の金額に基づく子Bの算出税額の計算
300,000,000円（ｊ）×20％＋800,000,000円（子Aの取得財産の価額）−70,000,000円（基礎控除額）＝790,000,000円
∴　300,000,000円（ｊ）×20％の金額に基づく子Bの算出税額　21,000,000円（ｌ）

(4)　ｋ−ｌの計算（＝子Bに係る納税猶予分の相続税額の計算）
114,818,181円−21,000,000円＝93,818,181円
∴　子Bに係る納税猶予分の相続税額　93,818,100円（100円未満切捨て）

(注)　納税猶予の適用を受ける会社が子Bについては、丙社1社のみのため通達の2及び3の計算はなく、「ｋ−ｌ」によって計算した金額（100円未満切捨て）が子Bの納税猶予分の相続税額となる。

17　代表権を有しないこととなった場合の意義（70の7の2−17）

（説明）

　70の7−16（代表権を有しないこととなった場合の意義）の説明を参照。

18　特例非上場株式等の譲渡等の判定（70の7の2−18）

（説明）

1　措置法第70条の7の2第3項第5号若しくは第6号又は同条第5項の表の第1号若しくは第2号においては、経営承継相続人等が措置法第70条の7の2第1項の規定の適用を受けている特例非上場株式等の全部又は一部の譲渡等をした場合には、当該譲渡等をした部分に対応する納税猶予税額の全部又は一部について、その有しないこととなった日から2月を経過する日（その有しないこととなった日から当該2月を経過する日までの間に当該経営承継相続人等が死亡した場合には、当該経営承継相続人等の相続人（包括受遺者を含む。）が当該経営承継相続人等の死亡による相続の開始があったことを知った日の翌日から6月を経過する日をいう。）に納税の猶予に係る期限が到来することとされている。

2　ところで、当該経営承継相続人等が当該譲渡等をした時において当該特例非上場株式等に係る認定承継会社と同一の会社の非上場株式等を有している場合等には、特例非上場株式等の譲渡等をしたのか又は特例非上場株式等ではない当該同一の会社の非上場株式等の譲渡等をしたのか不明であることから、措置法令第40条の8の2第49項では当該認定承継会社の非上場株式等の譲渡等をした場合には、当該特例非上場株式等以外の非上場株式等から先に譲渡等をしたものとみなすこととされている。

3　また、同一の認定承継会社の非上場株式等を異なる被相続人から相続又は遺贈により取得した特例非上場株式等についてそれぞれ措置法第70条の7の2第1項の規定の適用を受けている場合の同条第3項及び第5項の規定の適用は、当該被相続人ごとに適用することとなるが、その場合にも上記2と同様の問題があることから、措置法令第40条の8の2第50項では当該特例非上場株式等の譲渡等をした場合には、当該特例非上場株式等のうち先に取得をしたものから順次譲渡等をしたものとみなすこととされている。

4　したがって、通達では、措置法第70条の7の2第3項第5号若しくは第6号又は同条第5項の表の第1号若しくは第2号の特例非上場株式等の全部又は一部の譲渡等があったかどうかの判定は、措置法令第40条の8の2第49項及び第50項の規定により行うことを留意的に明らかにした。

5　また、措置法令第40条の8の2第49項及び第50項においては「第3項及び第5項の規定の適用については」と規定されているため、特例非上場株式等を措置法第70条の7の2第16項第2号の規定による贈与をしたかどうかを判定する場合において、措置法令第40条の8の2第49項及び第50項の規定の適用があるか疑義が生ずるところであるが、当該贈与も措置法第70条の7の2第5項の表の第1号若しくは第2号の特例非上場株式等の全部又は一部の譲渡等に該当することから、当然に措置法令第40条の8の2第49項及び第50項の規定の適用があることとなる（確定の場面では、措置法令第40条の8の2第49項及び第50項の規定の適用があり、免除の場面では当該規定の適用がないと解することは、同一の事象が発生したにもかかわらず、確定の場面及び免除の場面でそれぞれ異なる事象（譲渡等）が発生したととらえることとなり、相互に関連する納税猶予の特例の中で不合理な事態を生じさせる結果となる。）。通達の(注)においてはそのことを留意的に明らかにした。

19　譲渡等をした日の意義（70の7の2−19）

（説明）

　70の7−18（譲渡等をした日の意義）の説明を参照。

20　解散等をした場合等の意義（70の7の2−20）

（説明）

　70の7−19（解散等をした場合等の意義）の説明を参照。