措置法第39条相続財産に係る譲渡所得の課税の特例関係

『「租税特別措置法（山林所得・譲渡所得関係）の取扱いについて」等の一部改正について（法令解釈通達）』の趣旨説明（情報）

措置法第39条《相続財産に係る譲渡所得の課税の特例》関係

（注）　アンダーラインを付した部分が改正関係部分である。

39－21　相続時精算課税適用者（相続税法第21条の9第5項に規定する「相続時精算課税適用者」をいう。以下この項において同じ。）の死亡後に当該相続時精算課税適用者に係る特定贈与者（同項に規定する「特定贈与者」をいう。以下この項において同じ。）が死亡した場合において、同法第21条の17第1項に規定する納税に係る権利又は義務を承継した当該相続時精算課税適用者の相続人（以下この項において「承継相続人」という。）が、当該特定贈与者に係る贈与財産のうち相続税法第21条の9第3項の規定の適用を受けたもの（以下この項において「相続時精算課税適用資産」という。）を当該相続時精算課税適用者から相続等により取得しているときには、当該相続時精算課税適用資産は、措置法第39条の規定の適用上、当該相続時精算課税適用者及び当該特定贈与者の相続税の課税価格の計算の基礎にそれぞれ算入された資産とし、当該承継相続人が当該相続時精算課税適用資産を同条第1項に規定するそれぞれの特例適用期間内に譲渡したときには、いずれの相続税額についても同条の規定を適用して差し支えない。相続税法第21条の18第2項に規定する相続人についても、また同様とする。
なお、この場合の適用関係は次によるものとする。

（1）　措置法第39条の規定の適用については、当該相続時精算課税適用者の死亡に係る相続税額を先に適用する。ただし、当該承継相続人が当該特定贈与者に係る相続税額を先に適用して申告したときは、その申告を認める。

（2）　上記（1）の適用にあたっては、39－8の取扱いに準ずるものとする。

《説明》

1　平成15年度の税制改正において、相続時精算課税制度が創設され、相続時精算課税適用者が特定贈与者から贈与により取得した資産については、贈与時の価額をもって当該特定贈与者に係る相続税の課税価格に算入することとされたことに伴い、相続財産に係る譲渡所得の課税の特例（以下「取得費加算の特例」という。）においても、相続時精算課税の適用を受けた贈与財産が特例の適用対象に含まれることとされた。すなわち、特定贈与者の相続税の課税価格の計算の基礎に算入された贈与財産を、当該特定贈与者の相続開始日の翌日から3年10か月以内に、当該相続時精算課税適用者が譲渡した場合には、取得費加算の特例が適用できる旨の改正が行われたところである（措法39）。

2　ところで、相続時精算課税制度の適用場面において、相続時精算課税適用者の死亡後に特定贈与者が死亡した場合には、相続時精算課税適用者の相続人（相続時精算課税適用者の相続税の納税義務を承継した者であり、包括受遺者を含む。以下同じ。）には、同一の財産について、相続時精算課税適用者の死亡に係る本来の相続税と特定贈与者の死亡に係る承継相続税（相続税法21の17）の双方が生じるケ－スがあり得ることになるが、この場合における取得費加算の特例の適用上、相続時精算課税適用資産（相続時精算課税の対象となる贈与財産をいう。以下同じ。）は承継相続税についての相続税法の規定（相続税の納税に係る権利又は義務を承継）からすると、特定贈与者の死亡に係る相続税の課税価格の計算の基礎に算入された資産といえるのか、また、算入された資産といえる場合に、いずれの相続税額についても特例の適用対象としてよいかどうかという疑問が生ずる。

3　そこで、本項は、相続時精算課税適用者の死亡後に特定贈与者が死亡した場合において、当該相続時精算課税適用者の相続人が当該相続時精算課税適用者から相続時精算課税適用資産を相続等により取得しているケ－スについて、上記2の疑問点に係る取得費加算の特例の適用関係を明らかにしたものである。
　すなわち、このようなケ－スにおいて、相続時精算課税適用者の相続人が取得費加算の特例の適用期間内（相続時精算課税適用者及び特定贈与者のそれぞれの相続開始日からそれぞれ3年10か月以内）に相続時精算課税適用資産を譲渡したときには、

　相続税法の規定上、承継相続税額に係る課税価格の概念が存しないとしても、現に負担すべき相続税額が生じており、また、39－19（第二次相続人が第一次相続に係る相続財産を譲渡した場合の取得費加算額の計算）の取扱いとのバランスを考えても、相続時精算課税適用資産は特定贈与者の死亡に係る相続税の課税価格の計算の基礎に算入された資産とするのが相当であること

　当該相続時精算課税適用者に係る相続税額と当該特定贈与者に係る相続税額とのいずれについても、取得費加算の特例の対象として差し支えないことを明らかにしたものである。
　また、取得費加算の特例の適用については、原則として、当該相続時精算課税適用者に係る相続税額を先に適用することとし、この場合は、39－8の取扱いに準じ、当該相続税額のうち、その一部のみを取得費加算の特例の適用対象にすることはできない旨も併せて明らかにしている。
（具体例）