通算承認の効力が生じた日の５年前の日後に設立された法人を合併法人とする適格合併が行われた場合のその設立法人の欠損金額の切捨て（他の通算法人が複数存在する場合）
【照会要旨】
次のとおりグループ通算制度開始前に資本関係が変遷している場合、当社の欠損金額は、法人税法第57条第８項の規定により通算承認の効力が生じた日以後に開始する各事業年度においてないものとされ、切捨てられることとなりますか。
（事実関係）
１ Ｐ社を株式移転完全子法人とし持株会社を設立する株式移転を行っており（資本関係図４参照）、その持株会社を通算親法人としてその設立の日の属する事業年度を最初の通算事業年度とする通算承認を受けています（法法64の９
）。
２ 通算承認の効力が生じた日の５年前の日後に、Ｐ社は、これまで保有していなかったＡ社の発行済株式の全てを取得（発行済株式の全てを通算承認の効力が生じた日まで継続保有）しています（資本関係図１参照）。
３ Ａ社は、当社を設立し、その後、当社を合併法人としＢ社を被合併法人とする適格合併（以下「本件適格合併」といいます。）を行っています（資本関係図２・３参照）。
４ 次の(1)から(4)までのことを前提とします。
(1) 当社は、法人税法第57条第６項に規定する時価評価除外法人に該当します。
(2) 当社と持株会社、当社とＰ社及び当社とＡ社のいずれについても、通算承認の効力が生じた後に、共同で事業を行う場合として法人税法施行令第112条の２第４項に定める場合に該当しません。
(3) 当社は、通算事業年度の初年度に新たな事業を開始します。
(4) Ａ社とＢ社との間には、通算承認の効力が生じた日の５年前の日以前から本件適格合併が行われる直前まで継続して支配関係があります。
【回答要旨】
貴社の欠損金額は、法人税法第57条第８項の規定により通算承認の効力が生じた日以後に開始する各事業年度においてないものとされ、切り捨てられることとなります。
（理由）
１ 時価評価除外法人に該当する通算子法人の欠損金の切捨て
(1) 通算子法人で時価評価除外法人（注１）に該当する法人が、通算承認の効力が生じた日の５年前の日又はその通算子法人の設立の日のうちいずれか遅い日からその通算承認の効力が生じた日まで継続して通算親法人との間に支配関係がある一定の場合（次の(2)の場合）に該当しない場合で、かつ、
通算承認の効力が生じた後にその通算子法人と他の通算法人とが共同で事業を行う場合として法人税法施行令第112条の２第４項に定める場合に該当しない場合において、
その通算子法人が通算親法人との間に最後に支配関係を有することとなった日以後に新たな事業を開始したときは、その通算子法人のその通算承認の効力が生じた日以後に開始する各事業年度（その通算承認の効力が生じた日の属する事業年度終了の日後にその事業を開始した場合には、その開始した日以後に終了する各事業年度）において、その通算子法人の一定の欠損金額（注２）はないものとされ、切り捨てられます（法法57
）。
（注１） 時価評価除外法人とは、グループ通算制度開始に伴い通算子法人となる法人の場合、その通算承認の効力が生じた後に通算親法人となる法人との間に通算親法人となる法人による完全支配関係が継続することが見込まれている場合におけるその通算子法人となる法人とされています（法法64の11二、法令131の15
）。時価評価除外法人に該当しない場合、通算承認の効力が生じた日前に開始した各事業年度において生じた欠損金額はないものとされ、切り捨てられることとなります（法法57
）。
（注２） 一定の欠損金額とは、次のイ及びロに掲げる欠損金額とされています。
イ その通算子法人の支配関係事業年度（通算子法人が通算親法人との間に最後に支配関係を有することとなった日の属する事業年度をいいます。以下同じです。）前の各事業年度において生じた欠損金額
ロ その通算子法人の支配関係事業年度以後の各事業年度において生じた欠損金額のうち法人税法第64条の14第２項に規定する特定資産譲渡等損失額に相当する金額から成る部分の金額として一定の金額
(2) 上記(1)の継続して通算親法人との間に支配関係がある一定の場合とは、次のイ又はロの場合のいずれかに該当する場合とされています（法令112の２）。
イ 通算子法人と通算親法人との間にその通算子法人について通算承認の効力が生じた日の５年前の日（以下「５年前の日」といいます。）から継続して支配関係がある場合（法令112の２一）
ロ 通算子法人又は通算親法人が５年前の日後に設立された法人である場合であって、その通算子法人と通算親法人との間にその通算子法人の設立の日又はその通算親法人の設立の日のいずれか遅い日から継続して支配関係があるとき（法令112の２二）
ただし、この「５年前の日後に設立された法人である場合」からは、次の(イ)から(ハ)までの場合は除かれています。
(イ) 他の通算法人との間に支配関係（通算完全支配関係を除きます。）がある他の内国法人を被合併法人とする適格合併で、次のいずれかのものが行われていた場合（当該他の通算法人が当該他の内国法人との間に最後に支配関係を有することとなった日（Ｂにおいて「支配関係発生日」といいます。）がその５年前の日以前である場合を除きます。）（法令112の２二イ）
Ａ その通算子法人を設立するもの
Ｂ 支配関係発生日以後に設立されたその通算子法人を合併法人とするもの
(ロ) 他の通算法人が他の内国法人との間に最後に支配関係を有することとなった日以後に設立されたその通算子法人との間に法人税法第57条第２項に規定する完全支配関係がある当該他の内国法人（当該他の通算法人との間に支配関係（通算完全支配関係を除きます。）があるものに限ります。）でその通算子法人が発行済株式又は出資の全部又は一部を有するものの残余財産が確定していた場合（同日がその５年前の日以前である場合を除きます。）（法令112の２二ロ）
(ハ) その通算子法人との間に支配関係（通算完全支配関係を除きます。）がある他の法人を被合併法人、分割法人、現物出資法人又は現物分配法人とする法人税法第57条第４項に規定する適格組織再編成等で、次のいずれかのものが行われていた場合（その通算子法人が当該他の法人との間に最後に支配関係を有することとなった日（Ｂにおいて「支配関係発生日」といいます。）がその５年前の日以前である場合を除きます。）（法令112の２二ハ）
Ａ その通算親法人を設立するもの
Ｂ 支配関係発生日以後に設立されたその通算親法人を合併法人、分割承継法人、被現物出資法人又は被現物分配法人とするもの
２ 貴社の欠損金額について
(1) 通算子法人で時価評価除外法人に該当する法人が、上記１(1)の一定の場合に該当しない場合で、かつ、上記１(1)の法人税法施行令第112条の２第４項に定める場合に該当しない場合において、上記１(1)に該当するときは、その通算子法人の一定の欠損金額は切り捨てられるところ、貴社は時価評価除外法人に該当し、貴社と持株会社、貴社とＡ社及び貴社とＰ社のいずれについても、通算承認の効力が生じた後に共同で事業を行う場合として上記１(1)の同項に定める場合に該当せず、また、貴社は、通算事業年度の初年度に新たな事業を開始するため、上記１(1)に該当します。このため、上記１(1)の一定の場合に該当しない場合には、貴社の欠損金額は切り捨てられます。
(2) 上記１(1)の一定の場合に該当するためには、上記１(2)イ又はロのいずれかに該当する必要があるところ、本照会の場合、貴社及び持株会社は５年前の日後に設立され、持株会社の設立により貴社と持株会社との間に支配関係が生じていることから、貴社（通算子法人）と持株会社（通算親法人）との間に５年前の日から継続して支配関係がある場合に該当せず、上記１(2)イに該当しません。
また、上記１(2)ロに該当するかについてみると、貴社（通算子法人）及び持株会社（通算親法人）は、いずれも５年前の日後に設立された法人であり、貴社と持株会社との間に貴社の設立の日又は持株会社の設立の日のいずれか遅い日（持株会社の設立の日）から継続して支配関係がありますが、この「５年前の日後に設立された法人である場合」からは、上記１(2)ロ(イ)から(ハ)までの場合は除かれているため、これらのいずれかに該当する場合には、上記１(2)ロに該当しないこととなります。
イ 上記１(2)ロ(イ)の「他の通算法人」をＡ社とした場合
Ａ社を「他の通算法人」とすると、本件適格合併は、貴社（その通算子法人）を合併法人とし、Ａ社（他の通算法人）との間に支配関係があるＢ社（他の内国法人）を被合併法人とする適格合併であり、貴社は、Ａ社がＢ社との間に最後に支配関係を有することとなった日以後に設立されているため、上記１(2)ロ(イ)Ｂに該当しますが、同日が５年前の日以前であるため、上記１(2)ロ(イ)括弧書のとおり、上記１(2)ロ(イ)に該当しないこととなり、Ａ社を「他の通算法人」とした場合、上記１(2)ロに該当することとなります。
ロ 上記１(2)ロ(イ)の「他の通算法人」をＰ社とした場合
Ｐ社を「他の通算法人」とすると、本件適格合併は、貴社（その通算子法人）を合併法人とし、Ｐ社（他の通算法人）との間に支配関係があるＢ社（他の内国法人）を被合併法人とする適格合併であり、貴社は、Ｐ社がＢ社との間に最後に支配関係を有することとなった日、すなわち、Ｐ社がＡ社の発行株式の全てを取得した日以後に設立されているため、上記１(2)ロ(イ)Ｂに該当します。また、同日が５年前の日後の日であるため、上記イの場合とは異なり、上記１(2)ロ(イ)括弧書に該当しません。
このため、Ｐ社を「他の通算法人」とした場合、上記１(2)ロ(イ)Ｂに該当するため、上記１(2)ロに該当しないこととなります。
(3) 上記(2)イ及びロのとおり、「他の通算法人」をいずれの法人とするかにより結果は異なりますが、いずれかの法人を「他の通算法人」とした場合に、上記１(2)ロに該当しない場合には、上記１(1)の一定の場合に該当しないこととなります。
したがって、貴社の欠損金額は、法人税法第57条第８項の規定により通算承認の効力が生じた日以後に開始する各事業年度においてないものとされ、切り捨てられることとなります。
【関係法令通達】
法人税法第57条第４項、第６項、第８項、第64条の９第１項、第７項、第９項、第10項、第64条の11第１項
法人税法施行令第112条の２第３項、第４項、第131条の15第４項
注記
令和5年8月1日現在の法令・通達等に基づいて作成しています。
この質疑事例は、照会に係る事実関係を前提とした一般的な回答であり、必ずしも事案の内容の全部を表現したものではありませんから、納税者の方々が行う具体的な取引等に適用する場合においては、この回答内容と異なる課税関係が生ずることがあることにご注意ください。